מכירת נקודות "נוסע מתמיד" של חברה לתושב ישראל ולתושב חוץ

עו"ד (רו"ח) רונן ארויו משיב:

מבחינת מס הכנסה, אין ספק שמדובר בהכנסה חייבת. הדבר ייתכן אפילו מכוח סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") כהכנסה מ"עסק" או מ"עסקת אקראי" או לכל הפחות מכוח סעיף 2(10) לפקודה, ואם לא כן, אזי מכוח חלק ה' לפקודה, העוסק במס רווחי הון.

באשר להיבטי מע"מ התמונה מורכבת יותר. בחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "חוק מע"מ") מוגדרת "עסקה" כך: א. "מכירת נכס או מתן שירות בידי עוסק במהלך עסקו, לרבות מכירת ציוד". ב. מכירת נכס שהעוסק ניכה מס תשומות כשרכש אותו. ג. עסקת אקראי אשר לעניינו החלופה הרלבנטית בהגדרה זו היא: "מכירת טובין או מתן שירות באקראי, כשהמכירה או השירות הם בעלי אופי מסחרי".

טרם בחינת החלופות השונות להגדרת "עסקה", יש לבחון האם זכות החברה לנקודות הנוסע המתמיד היא "נכס" (נכס = טובין או מקרקעין) או באופן ספציפי יותר - "טובין".

"טובין" מוגדרים בחוק מע"מ כך (ההגדרה הרלוונטית לענייננו): "זכות, טובת הנאה ונכסים בלתי מוחשים אחרים ובין השאר-ידע, למעט זכות במקרקעין או בתאגיד, ולמעט ניירות ערך ומסמכים סחירים וזכויות בהם".

לאור הגדרה זו נראה כי הזכות לנקודות הנוסע המתמיד מהווה כנראה "טובין" (אני מניח שהיא אינה מסמך סחיר). משכך, אם מכירה זו היא בעלת אופי מסחרי ואני מניח שכך הוא, אזי לפחות על פי חלופת "עסקת אקראי" מתקיימת פה עסקה החייבת במע"מ. כעת עלינו לבחון אם קיים פטור כלשהו לחיוב זה במע"מ או אם קיים שיעור אפס.

לטעמי אפשר שלא לחייב במע"מ את המכירה הזו (או ליתר דיוק לחייבה בשיעור אפס) וזאת מכוח סעיף 30(א)(10) לחוק מע"מ, המטיל מע"מ בשיעור אפס על "מכירת זכות לנסיעת חוץ". אין ספק שנקודות אל על (לפחות כל עוד לא יהיה אפשר לממשן בקו הטיסות שעתיד להיפתח בין תל אביב לאילת) מקנות למקבלם זכות לטיסת חוץ מישראל ליעד בין-לאומי אחר או בחזרה. אשר על כן, אפשר לטעון לקיום פטור זה אף על פי שמכירת הנקודות היא רק אמצעי שיאפשר את רכישת הזכות לטיסת החוץ ולא מכירה ישירה של זכות כזו בידי חברת תעופה.

עוד תכניות

אם יטענו רשויות מע"מ כי סעיף זה אינו חל בענייננו - למשל, אם אין מכירת הנקודות מכירה של זכות ממשית לטיסה אלא רק מכירה של נכס שבאמצעותו יוכל הרוכש לרכוש זכות לטיסה מחברת התעופה, אפשר לתור אחר פטורים או שיעורי אפס נוספים:

לפי סעיף 30(א)(2) לחוק מע"מ מכירת נכס בלתי מוחשי לתושב חוץ חייבת במע"מ בשיעור אפס. לאור זאת ייתכן שמכירת הזכות לנקודות אל על לתושב חוץ לא תגרור חיוב במע"מ.

ייתכן שאפשר להתייחס אל נקודות הנוסע המתמיד כאל "שירות" (שירות טיסה) ואז להפעיל את סעיף 30(א)(7) לחוק מע"מ, המעניק שיעור אפס למתן שירות בחו"ל על ידי עוסק שמקום עיסוקו העיקרי הוא בישראל. במקרה זה אפשר לקבוע שרוב השירות נעשה בחו"ל ולצמצם מאוד את חבות המע"מ, אך לטעמי, טענה זו קשה לקבלה וקל הרבה יותר לסווג את הנקודות כאגד זכויות ל"טיסת חוץ" הנהנות מחיוב בשיעור אפס לפי סעיף 30(א)(10) לחוק מע"מ.

אחתום את תשובתי בכך שאציין שגם הרוכש הוא עוסק ומחויב במע"מ, ואזי הצדדים אמורים להיות אדישים לקיומו או להיעדרו של חיוב, בשל אפשרות הרוכש לקזז תשומות.

למרות זאת, גם אם מדובר בעסקה בין שני עוסקים, הייתי ממליץ לשואל לפנות לרשויות מע"מ כדי לקבל אישור עקרוני על חיוב או על היעדר חיוב (או קיום חיוב אפס) במע"מ בשל מכירה זו. זאת כדי למנוע מצב של הוצאת חשבונית עם מע"מ מלא ותשלומו לרשויות בידי המוכר. תיתכן טענה כלפי הרוכש המבקש לקזז מס תשומות מכוחה של החשבונית, כי מדובר בחשבונית שאינה כדין (מכיוון שהמע"מ אמור להיות אפס) ומשום כך יוערמו קשיים על קיזוז התשומות.

*התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בה