מע"מ על שירות נלווה לשירותי השטה עבור תיירים

השאלה: האם גם על פעילות בתוך הספינה חל מע"מ בשיעור אפס (לדוגמה, הפעלת תקליטן)?

עו"ד דנה אדלשטיין משיבה: סעיף 30(א)(8) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "החוק") מעניק הקלה בצורת מס בשיעור אפס על שירותים מסוימים הניתנים לתייר, ובלשון הסעיף:

"א) לינה של תייר בבית מלון ושירותים נוספים שקבע שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, הניתנים אגב לינה כאמור; (ב)(1) השכרת רכב מנועי פרטי לתייר לנהיגה עצמית; (2) הסעת סיור של תייר ברכב מנועי פרטי או באוטובוס וכן הספקת ארוחות לתייר בידי המסיע אגב הסעה כאמור באוטובוס, בין אם הוא מספקן במישרין ובין בעקיפין; והכל, אם לכלי הרכב האמורים ניתן רשיון או היתר להשכרה או להסעה כאמור, לפי חוק הפיקוח על מצרכים ושירותים, תשי"ח-1958;

(ב1)מתן שירות לתייר בידי מי שבתמורה, או שלא בתמורה אך דרך קבע, נותן שירות משירותי סוכנות נסיעות כהגדרתם בחוק שירותי תיירות, תשל"ו-1976. (ב2)(1)מתן שירות לארגון בינלאומי, לשם קיום כנס בינלאומי שמשתתפים בו חמישים תיירים לפחות, שייערך בישראל; (2)מכירה לתייר של זכות השתתפות בכנס בינלאומי שמשתתפים בו חמישים תיירים לפחות. (ג) ו-(ד) נמחקו... (ה)הולכת תייר בכלי טיס ממקום בישראל למקום אחר בישראל; (ו)נמחק [תיקון מס' 23, תחילה מ-1.1.2003; עד למחיקה נאמר: בפסקה זו, "תייר" - תייר תושב חוץ]. (ז)אשפוז של תייר בבית חולים רשום לפי פקודת בריאות העם, 1940, ושירותים נוספים הניתנים אגב אשפוז כאמור;".

"תייר" מוגדר בחוק כדלקמן: "יחיד השוהה בישראל על פי אשרה ורישיון לישיבת מעבר או לישיבת ביקור, לפי פסקאות (1) או (2) של סעיף 2(א) לחוק הכניסה לישראל, תשי"ב-1952, או מי שהוראות החוק האמור אינן חלות לגביו מכוח סעיף 17 לאותו חוק, למעט מי ששוהה בישראל על פי אשרה לישיבת ביקור כדי לעבוד זמנית בשכר בישראל."

יודגש כי הגדרת "תייר" מחילה את הזכאות למס בשיעור אפס על מתן שירות ליחיד השוהה בארץ לפי אשרה ורישיון לישיבת מעבר או לישיבת ביקור, על פי חוק הכניסה לישראל, התשי"ב-1952, או למי שהוראות החוק האמור אינן חלות עליו מכוח סעיף 17 לאותו חוק.

הנה כי כן, עינינו רואות כי מתן שירות של השטת שיט תיירים, באמצעות חברה ישראלית, אינו מנוי על הסעיפים הקבועים בחוק. יודגש כי אף סעיף קטן (ב)(1), הדן במתן שירותי תיירות על ידי סוכנות נסיעות, אינו חל במקרה דנן, שכן סעיף 1 לחוק שירותי תיירות, התשל"ו-1976 (להלן: "חוק שירותי תיירות") קובע כדלקמן:

עוד תכניות

"'שירותי סוכנות נסיעות' - כל אחד מאלה: 1) ארגון ומכירה של סיור לישראל או למדינות חוץ או הזמנת שירותים לצורכי סיור כאמור; 2) הזמנה או מכירה של כרטיסי נסיעה או שוברי נסיעה אל מחוץ לישראל, למעט הזמנה או מכירה כאמור, אף אם היא כוללת הזמנת שירותי לינה בבתי מלון, המבוצעת ישירות בחברת תעופה; 3) הזמנת שירותי לינה בבתי מלון בישראל או מחוץ לישראל; 4) טיפול בהשגת אשרות כניסה, שהייה או יציאה לצורכי סיור או נסיעה כאמור; 5) מתן ייעוץ מקצועי בכל ענין כאמור בפסקאות (1) עד (4)." תקנה 12א (ג) לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 (להלן: "התקנות") קבעה חריג לסעיף 30(א)(8) כדלקמן:

"לעניין סעיף 30(א)(5) לחוק לא יחול שיעור אפס על שירות שניתן לתושב חוץ אחר כאשר נושא ההסכם הוא מתן שירות לתושב חוץ בעת שהותו בישראל והשירות איננו מסוג השירותים המפורטים בסעיף 30(א)(8) לחוק ובתקנה 12ב; הוראה זו לא תחול על השטת תייר בכלי שיט ממקום בישראל למקום אחר בישראל על הספקת ארוחות לתייר בידי המשיט אגב השטה כאמור בין אם הוא מספקן במישרין ובין בעקיפין;".

במקרה דנן, מנתוני השאלה עולה כי המשיט מעניק שירות לתושב ישראל והוא זה שמעניק את השירות לתיירים, בעוד הקלה בצורת מע"מ בשיעור אפס על שיט של תיירים תחול רק כאשר השירות ניתן לחברה שמוגדרת תושב חוץ (כגון סוכנות נסיעות זרה), כאשר מושא ההסכם הוא תושב חוץ אחר בעת שהותו בישראל.

לאור האמור, מתן שירותי השיט על ידי חברת השיט, על פי לשון החוק, עלול להתחייב במע"מ בשיעור מלא. לעניין זה נציין כי החברה הישראלית אשר התקשרה בהסכם מול התיירים למתן שירותי השיט רשאית, ככל הנראה, לנכות את מס התשומות על פי הוראות סעיפים 38, 41 ו-30(ב) לחוק, והיא זו אשר אמורה להתחייב במע"מ בשיעור אפס בגין שירותי ההשטה.

ראוי לציין כי על פי תקנה 12(א) לתקנות, תחולת ההקלה על מתן השירותים לתייר כפופה לעמידה בתנאי הרישום והפקת החשבוניות כמפורט בתקנה. שירותים נלווים לשירותי ההשטה יכול שיתחייבו במע"מ בשיעור אפס בהישען על פרשנות מרחיבה ותכליתית, בבחינת "טפל ההולך אחר העיקר". עם זאת, לשון החוק והתקנות אינן תומכות בפרשנות זו, היות שההוראה בתקנה 12א(ג) לתקנות קובעת כי ההקלה היא על "השטת תייר בכלי שיט ממקום בישראל למקום אחר בישראל, על הספקת ארוחות לתייר בידי המשיט אגב השטה כאמור, בין אם הוא מספקן במישרין ובין בעקיפין". כלומר, מחוקק המשנה העניק הקלה ספציפית לשירות נלווה להשטה שהוא אספקת ארוחות, ולא התייחס לשירותים אחרים/נוספים.

המשיבה - ממשרד קוסט, פורר, גבאי, קסירר ושות', רואי חשבון

*התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן