סיווג משיכות בעלים מחברה כהכנסת עבודה

תקציר ע"מ 47226/11
ששון שם טוב ואח' נ' פקיד שומה ירושלים 1

בית המשפט המחוזי בירושלים פסק כי יש לסווג סכומים שמשכו המערערים מחברה שבבעלותם כהכנסה ממשכורת, ולא כהלוואות כפי שטענו המערערים. בית המשפט הצביע בין היתר על כך שלא הוצג כל מסמך בנוגע להלוואה, ולא נעשה כל ניסיון אמתי לממש את הביטחונות שנתנו המערערים בטרם מחילת החוב על ידי החברה. כמו כן הסכומים שהחזירו המערערים לאורך השנים לא היו מהותיים ויתרת החו"ז (חובה וזכות) הלכה וגדלה, ואין בהם כשלעצמם ללמד כי מדובר בהלוואה.
השאלה המשפטית והרקע העובדתי
הערעור עוסק בשאלה אם יש לסווג משיכות שביצעו המערערים היחידים בשנות המס 2004 ו-2005 מחברה שבבעלותם, כהכנסה לפי סעיפים 2(1) ו/או 2(2) ו/או 2(10) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 - כטענת המשיב, או שיש לראות במשיכות כהלוואות כטענת המערערים.
שני המערערים היחידים אף עבדו בחברה וקיבלו ממנה משכורת. יצוין כי לחברה מונה כונס נכסים לאחר שנקלעה להליכי חדלות פירעון. המשיב ראה במשיכות האמורות פעולה מלאכותית, ובין היתר הצביע על כך כי לפי כרטיסי החו"ז של החברה עולה כי המערערים משכו מהחברה סכומים הולכים וגדלים, תוך שהם נוהגים בכרטיס החו"ז שלהם בחברה כחשבון בנק פרטי. המשיב מצביע על כך כי בכל סוף שנה בוצעה הקטנת יתרת החו"ז באמצעות פקודת יומן לזכות המערערים, בגין "הפקדות" של המערערים בחברה. ברם, מיד לאחר מכן - ביום הראשון של השנה העוקבת בוטל חלק עיקרי מהקטנת יתרת החו"ז באמצעות פקודת יומן המערערים. מנגד, לטענת המערערים מדובר בהלוואות שהם נטלו מהחברה, ואין מדובר בפעולות מלאכותיות כטענת המשיב.
דיון
אין מחלוקת כי המערערים משכו כספים במשך השנים מהחברה וכי רובם של הכספים לא הוחזרו. המחלוקת היא כאמור על מהותן של המשיכות, שהמערערים מבקשים לראות בהן הלוואות שנטלו מהחברה.
ככלל, הגדרת מהות משיכת בעלים טמונה בשאלות שבחוק ושבעובדה. בחינת התקבול תיעשה על פי מכלול הנסיבות, וסיווג התקבול ייקבע לפי מהותו הכלכלית ולא לפי הכינוי שנתנו לו הצדדים.
בענייננו, נסיבות העניין אינן מלמדות על התנהלות אופיינית להלוואה. המערערים לא הציגו כל מסמך היכול להעיד על הסכמה בינם לבין החברה לעניין מתן הלוואות, תנאי התשלום, מועד ההחזר וכדומה. המערערים טוענים כי תנאי ההלוואה הוצגו בדוחות הכספיים של החברה. ואולם, אין לתת לכך כל משקל בנסיבות העניין. תחילה, הדוחות אינם מחייבים את המערערים כבעלי המניות, וכפועל יוצא מכך אין ברישום בספרי החברה - בהיותו אינדיקציה יחידה לקיומה של ההלוואה - כדי להכריע את הכף. זאת ועוד, הסכומים המוצגים תחת סעיף ההלוואות הם פחות ממחצית מסכום המשיכות הכולל. מרבית כספי המשיכות נרשמו בדוחות החברה תחת הסעיף המאזני "חייבים ויתרות חובה" ולא תחת הקטגוריה "הלוואות". מכאן המסקנה למצער כי אין לראות בחלק זה של הכספים הלוואה למערערים. נוסף על כך, לא נעשה כל ניסיון אמתי לממש את הביטחונות שנתנו המערערים בטרם מחילת החוב על ידי החברה.
המערערים טוענים כי הם החזירו חלק מהכספים. ואולם, ככל שהוחזרו כספים מדובר בהחזר חלקי וקטן. יתרת החוב אך הלכה וגדלה משנה לשנה. למעשה, גם אם המערערים החזירו לחברה כספים בסכומים שונים ובהזדמנויות שונות - אין בעניין זה כשלעצמו ללמד על סיווג המשיכות. כאשר במועד המשיכה לא הושגה הסכמה חוזית על היות המשיכה הלוואה וכאשר לא נקבעו תנאי ההחזר ומועדם, יש לראות במשיכות הכנסה אצל המקבל. העובדה כי בשלב כלשהו בעתיד נערכה התחשבנות כספית בין הצדדים אינה מלמדת בהכרח מה היה טיבה של המשיכה במועדה.
ממכלול הנסיבות עולה בבירור כי מדובר במשיכות כספים שלא יצרו חוב אמתי כלפי החברה ולא הייתה כל כוונה להשיב את הכספים לחברה, ולפיכך יש לסווג את הסכומים האמורים כהכנסה ממשכורת. נוכח התוצאה האמורה אין גם צורך לדון בשאלת סיווג העסקה כעסקה מלאכותית או בדויה. עם זאת יצוין כי לא ניתן כל הסבר או היגיון כלכלי להחזרות הכספים של המערערים הרשומות בסוף כל שנה אל מול המשיכות המשמעותיות בראשיתה של כל שנה.
תוצאה
הערעור נדחה. המערערים חויבו בהוצאות בסך 62,000 ש"ח.

בבית המשפט המחוזי בירושלים
לפני כב' השופט דוד מינץ
ניתן ב-24.6.2013