ערעור בעניין הטבות למעסיק עפ"י חוק אזור סחר חופשי באילת

תקציר ע"מ 16788/12
נאות חוף האלמוג (1990) בע"מ נ' פקיד שומה אילת

בית המשפט המחוזי בבאר שבע דן בערעור המערערת, הבעלים של מלון מרידיאן שבאילת. בין הנושאים שנדונו: שלילת זכאות להטבה למעסיק למנכ"ל הרשת הארצית שהעסיקה המערערת, שלילת טענתו של פקיד השומה כי באירוח חינם של סוכני נסיעות מתקיימת עסקת חליפין, אופן ניכוי המס במקור על שירותי דיור שניתנו לעובדים ועוד.
השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים
המערערת היא הבעלים של מלון מרידיאן שבאילת. השומות והערעורים מעלים מחלוקות בין המערערת למשיב לעניין הפרשנות של הוראות הטבת מס שונות שבחוק אזור סחר חפשי באילת (פטורים והנחות ממסים), התשמ"ה-1985 (להלן: "החוק"), ונושאים נוספים כמפורט להלן.
דיון
הטבות למעסיק לפי סעיף 12(א) לחוק בגין תשלומים ששולמו למנכ"ל הארצי - המשיב לא הכיר בזכאות המערערת להטבת המעסיק, מאחר שלטענתו המערערת אינה המעסיקה של המנכ"ל אלא חברת מלונות פתאל בע"מ היא מעסיקתו, על פי הסכם שנערך בינה לבין המנכ"ל בשנת 2005. נפסק כי לאור הראיות המערערת לא הייתה המעסיק בשנות המס שבערעור אלא חברת מלונות פתאל בע"מ, שבה הועסק המנכ"ל בתפקיד מנכ"ל הרשת הארצית לניהול המלונות. את תלושי השכר קיבל המנכ"ל הארצי מהמערערת שבבעלותה מלון אחד בלבד מהמלונות הרבים באילת ובישראל המנוהלים על ידי רשת פתאל. המערערת לא נשאה בעלויות השכר האמתיות של המנכ"ל אלא חייבה במלוא סכומים אלה את רשת פתאל. משהוברר כי המערערת לא הייתה מעסיקתו של המנכ"ל, מובן כי לא הייתה זכאית להטבות המעסיק הקבועות בסעיף 12(א) לחוק.
אירוח סוכנים ונותני שירותים במלונות הרשת "על חשבון הבית" (O.T.H) - מדובר באמצעי שיווק מקובל בענף המלונאות, שלפיו המלון מארח על חשבונו סוכני נסיעות או גורמי שיווק אחרים בענף התיירות כדי לקדם בדרך זו את שיווק המלון. לשיטת המשיב, באירוח חינם של יותר מלילה אחד אירוח החינם הופך ל"תמורה" הניתנת מהמלון לסוכן, ועל כן על המלון לנכות במקור את שווי אותו האירוח. במסגרת עסקת החליפין הנטענת על ידי המשיב, המלון נותן לסוכן אירוח חינם ובתמורה יזכה הסוכן את המלון ביום מן הימים בהפניית קבוצות אורחים או תיירים שישהו בין כתליו.
בית המשפט פסק כי אין יסוד להנחת "עסקת החליפין" במקרה דנן (סוגיה זהה לחלוטין נדונה בעניין ישרוטל, ע"מ 53151/12). כדי שתהיה בפנינו עסקת חליפין על המשיב להבהיר מהי התמורה שנותן הסוכן למלון כנגד אירוח חינם. ודוק, המשיב מניח כבר בשלב מוקדם זה של אמצעי השיווק הראשוני כי הסוכן שהתארח כאמור במלון, מעניק או מתחייב להעניק מניה וביה "שירותי שיווק ופרסום" למלון. הדברים הרי אינם כך. אירוח חינם נועד להיות אמצעי שיווקי שאולי יטה בעתיד את לב הסוכן לטובה ואולי גם יגרום כי בעתיד אכן יגרום הסוכן להגעת תיירים ואורחים למלון, לאמור תנאי על תנאי ושמא ואולי. זוהי אינה "עסקת חליפין" המניחה מעצם הגדרתה ושמה החלפת נכס או שירות מסוים בנכס או בשירות אחר. הסוכן אינו מתחייב, וכלל לא נטען כך, להביא למלון בתמורה ל"אירוח השיווק" האמור תמורה, אורחים או תיירים. נוסף על כך לא נמצאה הצדקה לקביעת המשיב כי אותה "עסקת חליפין" מתקיימת באירוח חינם של שני לילות ויותר, אך אינה מתקיימת באירוח חינם של לילה אחד. מדובר בהבחנה שרירותית ובלתי סבירה בין שהיית לילה אחד לשהיית שני לילות או שלושה.
הוצאות דיור לעובדים - המערערת סיפקה שירותי דיור לרבים מעובדיה בדירות חדר שהעמידה לרשותם בבניין ששכרה בעיר אילת. בשומתו מצא המשיב פער משמעותי בין שווי ההטבה של שירותי הדיור שנזקפה לעובדים לבין הוצאות הדיור לעובדים שדרשה המערערת בספרים. לפיכך, בשומתו חייב המשיב את המערערת בתשלום ניכוי המס במקור על סכומי ההפרשים. מנגד, המערערת בטיעוניה מצביעה בין היתר על כך כי היא נושאת בהוצאות השכירות של אכסניית העובדים במלואה, ולא כל החדרים מאוכלסים על ידי העובדים במשך כל השנה.
נפסק כי יש לדחות את רכיב הערעור האמור. לא אמורה להיות בהכרח חפיפה בין סכום ההוצאות והעלויות של המערערת על דיור לבין סכום זקיפת ההטבה הכולל לעובדים. יש לבחון את שווי ההטבה מנקודת ראות העובד ולא מנקודת ראות המעביד. ייתכן בהחלט כי השווי לעובד יהיה נמוך מהשווי למעסיק, וזאת בהתחשב בין היתר בכך שמדובר בדיור באכסניה שבה מאות עובדים והמגורים עצמם הם בחדר משותף בן שתי מיטות, שאותו הוא חולק עם עובד נוסף. למעביד עלולים להיות שיקולים שונים, בין היתר הנכונות להוציא הוצאות נוספות בתמורה ליתרונות ריכוז מגורי העובדים, ופתרון דיור קבע גם לעונות שיא בתפוסת המלונות ובמספר המועסקים בהם.
אירוח חינם בנוגע לבעלי המניות, הדירקטורים והמנהלים של המערערת (הזכאים ל-300 לינות חינם בשנה ו-200 לינות בשנה בחצי ממחיר האירוח) - נפסק כי יש לקבל את טענת המשיב כי מדובר בהטבה שוות כסף המחייבת את נותנה לנכות מס במקור על פי התקנות הרלוונטיות. יש לדחות את טענת המערערת שלפיה שהותם במלון של האמורים היא בבחינת חלק ממילוי חובת הפיקוח המוטלת עליהם.
תוצאה
הערעור התקבל בחלקו. לא נעשה צו להוצאות.

בבית המשפט המחוזי בבאר שבע
לפני כב' הנשיא י' אלון
ניתן ב-17.6.2013