הוצאות שאינן מוכרות בהעברת עובדים בין חברות בשליטה זהה

שאלה:
------------
חברה א' וחברה ב' הן חברות אחיות אשר מוחזקות ב-100% על ידי אותו בעל מניות. שתי החברות חתמו על הסכם שלפיו חברה א' תמכור את פעילותה העסקית ותעבירה לחברה ב'. העברת הפעילות העסקית כוללת גם את העברת כל העובדים. הסכם המכירה כולל העברת נכסים והתחייבויות ליום המכירה. העסקה יצרה רווח הון בספרי חברה א'. ההתחייבויות לחברה ב' כוללות עודף התחייבות לפיצויים והפרשה לחופשה של חברה א' לעובדיה. חברה א' קיבלה אישור מרשות המסים (מס הכנסה) להעברת העובדים בין המעסיקים והעברת הבעלות על קופות הגמל.

השאלה:
בחישוב חבות המס לחברה א' לשנת המס שבה בוצעה מכירת הפעילות והעברת העובדים, יתרת ההפרשה לחופשה ועתודה לפיצויים ירדה לאפס לעומת יתרת הפתיחה. האם הקיטון בהפרשות שיוצג בדוח ההתאמה למס מוכר לצורך חישוב המס (שהרי העברת ההתחייבות לחברה ב' הקטינה את התמורה מהמכירה וחברה א' שילמה בפועל את יתרת ההפרשות, לא לעובד או לקופת הגמל אלא למעסיק החדש)?

תשובה:
------------
סעיף 18(א) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 דן בסייגים לניכוי הוצאות מסוימות. סעיף קטן (א) קובע כלהלן:
"18. (א)מענק פרישה, דמי חופשה, דמי הבראה, דמי חגים, דמי מחלה והוצאות אחרות כיוצא באלה - ניכויים לפי סעיף 17 יותר רק בשנת המס שבה שולמו לזכאי להם או לקופת גמל...". [ההדגשה אינה במקור - ט"ה].
תקנות מס הכנסה (כללים לאישור ולניהול קופות גמל), התשכ"ד-1964 (להלן: "התקנות") קובעות כדלקמן:
"19. (א)אישור לפי תקנה 6 לקופת-גמל המקבלת תשלומים מאת מעביד יחול רק על אותם הכספים שהיא תקבל ממנו בדרך של תשלומים חדשיים רצופים בשיעור שווה ממשכורתו של עמית-שכיר...".
כלומר - התשלום בעבור פיצויי פרישה או צבירת חופשה לעובדים יותר לניכוי לפי התשלום בפועל לעובד או לקופת גמל העונה על הנדרש בתקנות. במקרה שלפנינו - תשלום למעסיק הקולט אינו עונה על תנאים אלו, ולכן אין הקטנת ההפרשות בבחינת הוצאה מותרת בידי חברה א'.
חוזר מס הכנסה מס' 6/2011 ממאי 2011 (להלן: "החוזר") דן בנושא העברת עובדים ממעסיק למעסיק ו/או העברת הבעלות על קופת הגמל, וקובע כללים להעברת עובדים ממעסיק אחד למשנהו, בעת העברת עובדים בין מעסיקים בשליטה זהה או בין מעסיקים שאינם בשליטה זהה.
החוזר מבחין בין העברות עובדים וקובע בסעיף 3.1 כי במקרה של העברת עובדים תוך כדי מכירת הפעילות (באירוע החייב במס) מישות אחת לישות אחרת בבעלות זהה, יראו את העברת העובדים כחלק מהפעילות המועברת ולא כהעברת עובדים בין מעסיקים בשליטה זהה. מתוך נתוני השאלה לעיל נראה כי המקרה שלפנינו עונה על תנאי זה. לעניין העברות כאלו קובע החוזר כדלהלן:
"4.2.כאשר מתבצעת העברת עובדים בין מעסיקים בשליטה שאינה זהה, רואים למעשה בכל מעסיק בנפרד כמי שאחראי למענק הפרישה של העובד בגין תקופת עבודתו אצל אותו המעסיק, ובמקרה זה יחולו ההוראות הבאות:
4.2.1.מעסיק מעביר יהיה חייב בתשלום לכיסוי מלוא חבות הפיצויים על פי חוק והפקדתה למרכיב הפיצויים בקופת גמל על שם העובד, קודם להעברת העובד.
4.2.2.היה סכום חסר לכיסוי מלוא חבות הפיצויים, יראו בסכום החסר רווח הון בידי המעסיק הקולט, במועד העברת העובד, והמעסיק הקולט יחויב בתשלום מס רווח הון ללא זכות קיזוז, על פי הוראות חלק ה'לפקודה. סכום המס ששולם יחשב כחלק מהמחיר המקורי של הפעילות הנרכשת.
4.2.3.מעסיק קולט לא יהיה רשאי לדרוש כהוצאה לצרכי מס, תשלומי השלמה עבור חוב פיצויים המתייחס לתקופת עבודתם של עובדים אצל מעסיקים קודמים, אלא, במועד פרישתו של העובד.
...
4.3.4.המעסיק המעביר לא תבע כהוצאה לצרכי מס סכום כל שהוא בגין העברת העובד או בגין העברת הכספים מקופה בבעלותו לקופת המעסיק הקולט.
4.3.5.המעסיק הקולט לא תבע בניכוי כל סכום בגין העברת העובד.
4.3.6.המעסיק הקולט לא ירשום כהכנסה הן לצרכי מס והן לצרכים חשבונאים סכום כל שהוא מהסכומים שהועברו לבעלותו מהמעסיק המעביר."
כלומר - גם אם חשבונאית נוצרת למעסיק המעביר הוצאה בגין תשלום לכאורה של ההפרשות לפיצויים ולחופשה של עובדיו, הוצאה זו אינה מותרת לצורכי מס.

המשיבה - ממשרד הילמן ושות', רואי חשבון

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן