תחולת סעיף 96 לפקודה על שחלוף נכסי נדל"ן בחו"ל

תקציר עמ"ה 12214/09
אמות השקעות בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים

בית המשפט המחוזי בתל אביב דחה ערעור שעניינו תחולת סעיף 96 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") על שחלוף נכסי נדל"ן בחו"ל. בית המשפט פסק כי משעה שלא מדובר באותם גופים משפטיים שמכרו את הנכס ורכשו את הנכס החלופי - לא ניתן להחיל את הוראות הסעיף. כמו כן נפסק כי לא ניתן לראות בנכס הנדל"ן הנמכר ובנכס החלופי, מניות חברה שהחזיקה בנדל"ן, כאותו סוג נכס לצורכי הסעיף, ונקבע כי מדובר בשני סוגי עסקים שונים.
השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים
בבעלות המערערת נכסי נדל"ן מניב והשקעות בארץ ובחו"ל. בספטמבר 2004 מכרה המערערת שלושה נכסי נדל"ן מניב באנגליה. ביוני 2005 יצרה המערערת נאמנות זרה בקנדה ורכשה באמצעותה מניות חברה קנדית, אשר עד אותו מועד לא היו לה נכסים או פעילות. בד בבד רכשה החברה הקנדית נכסי נדל"ן בקנדה. נוכח האמור התגלעה בין הצדדים מחלוקת אם נוכח רכישת הנכסים בקנדה זכאית המערערת לדחיית מועד החיוב במס רווח הון בגין מכירת הנכסים באנגליה, על פי סעיף 96 לפקודה.
דיון
הוראות סעיף 96 לפקודה נועדו לעודד מפעלים ועסקים לחדש נכס בר פחת, בדרך של דחיית תשלום המס על רווח ההון הנצמח ממכירת הנכס עד למכירת הנכס החלופי. יוער כי נוסח הסעיף שונה לאחרונה בתיקון 197 לפקודה באופן שבו הוחרג מתחולתו רווח הון ממכירת נכס שהוא זכות במקרקעין הנמצאים מחוץ לישראל. בנוגע לתיקון האמור, נפסק כי אין בו כדי לשלול את תחולת סעיף 96 לפקודה על נכסי מקרקעין הנמצאים מחוץ לישראל עובר לתיקון. עם זאת, יש לדחות את הערעור מטעמים אחרים, ולפיכך אין צורך להכריע בתחולת הסעיף על נכסי מקרקעין בחו"ל עובר לתיקון.
הנכסים באנגליה נמכרו על ידי המערערת בעוד הנכסים בקנדה נרכשו על ידי החברה הקנדית ולא על ידי המערערת. לפיכך ומשאין מדובר באותם גופים משפטיים - אין להחיל את הוראות סעיף 96 לפקודה.
יש גם לדחות את טענת המערערת שלפיה רכישת מניות של חברה המחזיקה אך ורק נכס נדל"ן מניב - כמוה כרכישת נכס בר פחת במישרין, ועל כן לשיטתה יש לראות במערערת שרכשה את מניות החברה הקנדית כמי שרכשה את הנכסים בקנדה במישרין. עמדה זו חותרת תחת עקרון האישיות המשפטית הנפרדת של החברה. זאת ועוד, משבחרה המערערת לפעול בקנדה בדרך שבה בחרה מטעמים שבטובתה, אין היא רשאית לבחור לה דרך אחרת נוחה יותר לצורכי המס בישראל.
בעסקינן לא מדובר על אותו סוג נכס בהתייחס לדיבר "נכס אחר לחילוף" שבסעיף. כמו כן לא מדובר על אותו "עסק", שכן יש לקרוא את הדיבר כמתייחס לחילוף של נכס המשמש את אותו עסק ולא עסק אחר של הנישום. המערערת מבקשת להשוות בין נכסי מקרקעין באנגליה לבין מניות החברה הקנדית. נכסים אלה שונים בתכלית זה מזה ולמעשה מדובר בנכסים המשמשים עסקים שונים במהותם, אף שבבסיס שני עסקים אלה מצוי נכס מקרקעין מניב. נוסף על כך ובניגוד לטענת המערערת, על פי הגיונם של דברים ובהתחשב בסיפא של סעיף 96 לפקודה, נראה כי בסעיף גלומה דרישה שגם הנכס החלופי יהיה בר פחת.
תוצאה
הערעור נדחה. המערערת חויבה בהוצאות בסך 18,000 ש"ח.

בבית המשפט המחוזי בתל אביב
לפני כב' השופט מ' אלטוביה
ניתן ב-1.10.2013