שאלת חיוב במע"מ על פיצוי השבה בגין ביטול עסקה

תקציר ע"א 729/11
סדרון פרופרטיז לימיטד נ'
מנהל אזורי מע"מ ומס קנייה ת"א

בית המשפט העליון פסק כי אין לראות בפיצויים ששולמו בגין ביטול עסקת קומבינציה כמקשה אחת. מצד אחד, הפיצויים המתייחסים לפעולות שביצעה המערערת במסגרת עסקת הקומבינציה (ובפרט פינוי הדיירים והפעילות התכנונית) הם משום "תמורה" ששולמה בעבור "שירות" שסיפקה המערערת, ולכן המערערת חייבת בתשלום מע"מ בגינם. לעומת זאת, הפיצויים האחרים ששולמו בגין רכישת הזכויות בהסכם הקומבינציה אינם נופלים בגדרי החבות במע"מ.
השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים
המערערת, חברה מאוגדת זרה, התקשרה בספטמבר 1995 בעסקת קומבינציה עם הפטריארכיה היוונית-אורתודוקסית של ירושלים להקמת מלון דירות על חטיבת קרקע שבבעלותה בשכונת אבו-טור בירושלים. בסמוך לחתימת העסקה החלה המערערת בביצוע פעולות מקדמיות שמטרתן קידום העסקה. בתחילת 2007 עקב אי שיתוף פעולה מצד הפטריארכיה ביטלה המערערת את ההסכם באופן חד צדדי, לאחר שהשקיעה כ-5,000,000 דולר הקשורים לעסקה. במסגרת הליכי בוררות נפסקו לטובת המערערת פיצויים בסכום של 26,367,075 ש"ח בגין הוצאותיה והשקעותיה, וכן סכום של 2,258,223 ש"ח בגין אובדן רווחים.
בית המשפט המחוזי פסק כי חל חיוב במע"מ על סכומי הפיצויים בגין החזר ההוצאות וההשקעות, שכן יש לראות בפיצוי ששולם למערערת במסגרת פסק הבורר משום תשלום הכרוך בשירותי העבר שסיפקה המערערת לפטריארכיה. את מסקנתו זו סמך בית המשפט קמא על קביעות שונות בפסק הבורר, שמהן ניתן ללמוד על הזיקה בין הפעולות שביצעה המערערת לבין הפיצויים שנפסקו לזכותה. יצוין כי באשר לרכיב הפיצוי בגין רווח עתידי לא הייתה מחלוקת בין הצדדים כי סכום זה אינו חייב במע"מ. מכאן הערעור.
דיון
אין לראות בפיצויים ששילמה הפטריארכיה למערערת משום מקשה אחת לצורכי מע"מ. מצד אחד, ניתן לראות בפיצויים המתייחסים לפעולות שביצעה המערערת במסגרת עסקת הקומבינציה (ובפרט פינוי הדיירים והפעילות התכנונית) משום "תמורה" ששולמה בעבור "שירות" שסיפקה המערערת לפטריארכיה - ולכן המערערת חייבת בתשלום מע"מ בגינם. ביטול העסקה אינו שולל חיוב במע"מ בנוגע לחלק המבוצע של ההסכם והמחיר ששולם לעניינו. גישה זו מתיישבת גם עם המגמה בפסיקתו של בית משפט העליון לחייב במס במקום שבו מדובר בעסקה בעלת השלכות במציאות, וגם עם התכלית הכללית שבהטלת מע"מ על בסיס רחב ככל הניתן. לעומת זאת ובניגוד לפסק דינו של בית המשפט המחוזי, הפיצויים האחרים ובראשם סכומים ששולמו לאקונטרן ואפריקה ישראל כדי להיכנס בנעליהן של האחרונות בהסכם הקומבינציה משנת 1980 מול הפטריאכיה, אינם נופלים בגדרי החבות במע"מ. לא ניתן לסווג את התשלומים שביצעה לשם רכישת הזכויות בהסכם הקומבינציה בתור "שירות" שסופק לפטריארכיה. מדובר בהוצאות שהוצאו כתנאי מקדמי לכניסת המערערת למערכת יחסים חוזית עם הפטריארכיה, שלא על פי בקשתה או דרישתה של האחרונה. בניגוד לפעולות ש"בוצעו בשטח" (כדוגמת פינוי הדיירים) לא ניתן לזהות מהו השירות שסופק לפטריארכיה תמורת תשלום זה.
המערערת ניכתה מס תשומות בנוגע לחלק הארי של התשלומים שהעבירה לאלקונטרן. עד מהרה התברר למערערת כי התשומות הללו לא תשמשנה כמתוכנן בעסקה עתידית חייבת במע"מ, ולכן הפסיקה לנכותן. משנקבע כי עיקר הפיצויים ששולמו למערערת אינם חייבים במע"מ - להבדיל מקביעת בית המשפט המחוזי - נשאלת השאלה אם עליה להשיב את התשומות שניכתה - כולן או חלקן. בנסיבות אלה, מן הראוי להחזיר את הדיון לבית המשפט המחוזי לצורך בחינת נושא השבת התשומות על רקע הקביעות בהתייחס לשאלת החיוב במע"מ.
תוצאה
הערעור התקבל בחלקו. המשיב חויב בהוצאות בסך 30,000 ש"ח.

בבית המשפט העליון
לפני כב' השופטים א' רובינשטיין ע' פוגלמן וצ' זילברטל
ניתן ב-17.10.2013