קבוצות רכישה - מה בין מארגן ליזם? פס"ד תפוח פז

בשנים האחרונות העסיק רבות נושא מיסוין של קבוצות רכישה את בתי המשפט. כידוע, במסגרת תיקון 69 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") שחל בנוגע לעסקאות מיום 1.1.2011, נחשבים רוכשים במסגרת קבוצת רכישה כהגדרתה בחוק לרוכשי נכס בנוי לעניין חיוב במס רכישה. עם זאת, סיווגו של הגורם המארגן כמארגן בלבד או כ"יזם" נותר בעל חשיבות לעניין מיסויו של המארגן. סיווג כ"יזם" יטיל על המארגן לא רק חיוב במס על הרווח שהפיק כי אם גם חיוב כבד ומשמעותי במס רכישה (כרוכש קרקע ומוכר דירות מגורים), וסוגיה זו עשויה להתעורר גם כיום לאחר תיקון 69 האמור.
סאגה משפטית ארוכה התנהלה בעניין זה בעניינה של חברת תפוח פז (ע"א 4378/11). יובהר כי הרקע העובדתי קודם לתיקון 69 לחוק ועל כן אין התיקון רלוונטי לעניינו. באותו עניין ארגנה החברה בשנת 2000 קבוצת רוכשים לשם רכישת מגרשים ממנהל מקרקעי ישראל לבניית 24 יחידות דיור בראשון לציון. עו"ד כספי ששימש נאמן עבור הקבוצה חתם על הסכם הרכישה והסכם לביצוע עבודות פיתוח, ולאחר מכן בחרו המשתכנים ועד וקבלן מבצע. לטענת רשויות המס תפקוד החברה חרג מארגון גרידא והיה כיזם, ועל כן הוצאו שומות שבהן חויבה החברה במס רכישה, במס שבח ובמס מכירה (שהיה בשעתו בתוקף).
את טענתו ביסס המנהל על מספר נימוקים ובכלל זה אופן פרסום הפרויקט כדירות מגורים גמורות; העובדה כי הרוכשים היו מחויבים למעשה למסגרת חוזית שתוצאתה דירות מגורים; העובדה שהקבלן המבצע הוצע על ידי החברה המארגנת; עו"ד כספי ששימש נאמן בעבור הרוכשים העניק שירותים גם למארגנת; יו"ר הוועד שנבחר היה מקורב למר חנן מור, בעל השליטה בחברה המארגנת; וכן מספר טענות נוספות.
החברה הגישה ערר לוועדת הערר עוד בשנת 2003 (ו"ע 1353-03). ועדת הערר קיבלה את הערר ודחתה את עמדת המנהל, אולם ביום 2.4.2013 ביטל בית המשפט העליון את פסק דינה של ועדת הערר והורה להשיב את הדיון לוועדה לבחינה עובדתית נוספת. הכרעה זו של בית המשפט העליון חריגה באופייה, באשר על פי דין ערעור לבית המשפט העליון על החלטות של ועדת הערר הוא בנושא משפטי בלבד. בהמשך לפסק דין אחר של בית המשפט העליון שניתן סמוך לכך בעניין קווי נדל"ן (ע"א 11125/08), קבע בית המשפט העליון שהשאלה העיקרית היא מה הייתה מידת השליטה בפועל של החברה בנוגע לפרויקט, וכי בהיעדר ממצאים עובדתיים ברורים מדובר בתקלה המצדיקה את התערבות בית המשפט העליון.
ואולם, גם לאחר שהוחזר הדיון לוועדת הערר היא שבה וחזרה על פסיקתה. בפסק דין שנתן ביום 15.1.2014 חבר הוועדה מרגליות, דחתה הוועדה את טענות מנהל מיסוי מקרקעין. נקבע כי לחברה לא הייתה מעורבות צמודה לאורך כל הדרך אלא בעיקר בארגון שלב הרכישה. אמנם החברה יצרה מסגרת של מערכת חוזים שנועדה לאפשר לרוכשים להגיע לתוצאה של בית בנוי, אולם זוהי מסגרת בלבד, והיא עצמה לא הייתה צד למסכת החוזים המאוחרים יותר שנחתמו במועדים שונים.
גם טענת מנהל מיסוי מקרקעין שלפיה ניתן ללמוד כי החברה הייתה בעלת השליטה בפרויקט מאחר שהנאמן, מנהל הכספים והמנהל ההנדסי היו בעלי קשר מסוים לחברה - נדחתה. הוועדה ציינה כי השתכנעה מהעדים שהכוח נותר בידי המשתכנים באופן עצמאי, וההחלטות התקבלו על ידם. לא די אפוא בקשר הפרסונלי האמור כדי לבנות את התזה לעניין שליטת החברה בכל שלבי הפרויקט.
נדחתה טענת רשויות המס כי החברה העניקה ערבויות ביצוע, ודומה כי גם אופן הפרסום לא שיחק תפקיד נכבד בעיני הוועדה.
לגישתנו, פסק הדין אכן משקלל באופן נכון ונאות בין העובדות ובין המסקנה המשפטית, ומן הראוי כי תינקט זהירות רבה בטרם הגעה למסקנה שלפיה מעמדו של מארגן לשלב הרכישה עולה כדי יזם. כמו כן יש לקוות כי פסק הדין הנוכחי יסיים את הסאגה הארוכה שתחילתה לפני כ-14 שנה ובעניינה ניתנו עד כה שלושה פסקי דין.
*האמור במאמר הוא על דעת הכותב בלבד, אינו משקף בהכרח את עמדת רשויות המס ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני
הכותב - ממשרד אלתר עורכי דין