משמעות בטלותה של שומה מתקנת

מהי המשמעות שיש לתת לבטלותה של שומה מתקנת שהוצאה לפי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק")? האם ביטול כאמור מסיים את המחלוקת בין הצדדים תוך קבלת עמדת הנישום, או שמא שבה וקמה לתחייה השומה המקורית?
שאלה זו התעוררה לאחרונה בהחלטה שניתנה ביום 16.7.2014 בו"ע 1597/08 הפניקס נ' מנהל מיסוי מקרקעין מרכז, על ידי ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בתל אביב.
באותו עניין התעוררה מחלוקת מס בעקבות שינוי הבעלות בקניון גבעתיים. עד שנת 2006 הייתה הבעלות בזכויות בקניון מחולקת בין חברת שיכון עובדים (בשיעור 50%) לבין חברות הביטוח כלל והפניקס (25% כל אחת). בחודש פברואר 2006 הודיעה שיכון עובדים לכלל ופניקס שהיא שוקלת למכור את זכויותיה בנכס לצד שלישי. בהתאם לזכות סירוב שעמדה לה הודיעה הפניקס לשיכון עובדים שברצונה לממש את זכות הסירוב ולרכוש את חלקה. בין הצדדים הוחלפו טיוטות חוזים, אולם כחודש לאחר מכן הודיעה הפניקס לשיכון עובדים כי לא תממש את זכות הסירוב המוקנית לה, וכי בכוונתה למכור את זכויותיה לחברת נכסים ובניין.
בסופו של דבר רכשה נכסים ובניין 50% מהקניון: 25% מהפניקס ו-25% משיכון עובדים. עם זאת, מנהל מיסוי מקרקעין סירב להכיר במתווה זה. לטענתו, זכות הסירוב הופעלה, הפניקס רכשה משיכון עובדים 25% נוספים בקניון מכוח זכות הסירוב, ומכרה זכויות אלה עם הזכויות המקוריות שהיו לה לנכסים ובניין. בהתאם לגישה זו הוציא המנהל לפניקס שומת מס רכישה לפי שווי של 147 מיליון ש"ח בגין מימוש זכות הסירוב.
על החלטה זו הגישה חברת הפניקס ערר בשנת 2008. כשנה לאחר מכן ובעוד הערר תלוי ועומד ומבלי הודעה מוקדמת, הוציא מנהל מיסוי מקרקעין לפניקס שומה חדשה שבמסגרתה הוגדל שווי המכירה ל-153 מיליון ש"ח. הפניקס הגישה השגה על שומה זו, והמנהל לא הגיב להשגה במשך יותר מארבע שנים (!). אין מחלוקת על כך כי לנוכח היעדר החלטה בהשגה במועד (בתוך שנה) יש לראות את ההשגה של הפניקס כאילו נתקבלה.
המחלוקת שהתגלעה הייתה מה משמעות קבלת ההשגה על השומה המתוקנת. לטענת הפניקס - במקרה כזה יש לקבל את הערר במלואו ובכך לסיים את ההליך. לעומת זאת טען מנהל מיסוי מקרקעין כי רק הגדלת השווי בשומה המתוקנת בטלה, ועל כן יש לשוב ולדון בעצם שומת מס הרכישה המקורית.
חברי הוועדה נחלקו בדעתם.
חבר הוועדה עו"ד מרגליות סבר בדעת מיעוט שיש להמשיך ולדון בערר ולהתמקד בשאלה המהותית - האם קיימת או לא קיימת עסקה בין שיכון עובדים והפניקס.
מנגד, יו"ר הוועדה השופטת שטרנברג אליעז וחבר הוועדה רו"ח נדב הכהן קבעו בדעת רוב כי יש לקבל את הערר על הסף. זאת מהטעם שמעת הוצאת השומה המתוקנת יש לראות בשומה המקורית בטלה, וזאת בהתבסס בין היתר על פסיקת בית המשפט העליון בעניין איציק וצורי (ע"א 6155/99). מרגע שהשומה המקורית בטלה ומאחר שגם השומה המתוקנת בטלה (לאור אי מענה להשגה) - ממילא יש לקבל את הערר.
לגישתנו, אין ספק שהחלטת הרוב היא המשקפת את הדין. בהוצאת שומה מתוקנת תחת השומה המקורית חדלה השומה המקורית מלהתקיים לצורך כלשהו. כל טענה אחרת לא רק שתעמוד בניגוד לדין ולפסיקה, אלא אף עלולה להוביל לתוצאות קשות ומוזרות של שומות שהפכו תקפות שוב שנים לאחר שבוטלו (וממילא לא נדונו כתקפות), בבחינת "תחיית המתים".
עם זאת, מחלוקת מעניינת התגלעה גם בדעת הרוב. לגישת השופטת שטרנברג אליעז אין בקבלת הערר משום גריעה כלשהי מסמכותו של מנהל מיסוי מקרקעין להוציא שומה חדשה על פי סעיף 85 לחוק, והטענה כי חלה על עסקה זו התיישנות לא תישמע. לעומתה, חבר הוועדה רו"ח הכהן חלק על עמדה זו שלפיה לא תישמע טענת התיישנות, וקבע כי יש להותירה לדיון בעתיד אם וככל שהדבר יידרש.
במחלוקת זו דעתנו היא כי טענת התיישנות בנוגע לשומה עתידית תישמע גם תישמע! סעיף 85 לחוק מאפשר למנהל להוציא שומה מתוקנת בתוך ארבע שנים בלבד, ואף זאת במקרה שבו קיימת עילה חוקית לכך כגון גילוי עובדות חדשות או טעות עם סיבה ראויה, ולא כאמצעי למנהל לשיפור עמדותיו. אך בחודש יוני השנה דחתה ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בתל אביב (אותה ועדת ערר עצמה) את בקשתו של נישום לתיקון שומה אף שטרם חלפו ארבע שנים, בנימוק של שיהוי והיעדר טעות המצדיקה תיקון שומה (ו"ע 43263-02-13 גפן). פסיקה דומה בנוגע לבקשת נישום נתן בית המשפט המחוזי מרכז בו"ע 53405-02-12 בעניין מיניס, אף היא אך מחודש יוני האחרון. תמהנו הכיצד ניתן לגרוס אחרת כאשר מבקש התיקון הוא מנהל מיסוי מקרקעין ולא הנישום. לא כל שכן, אין מקום לתיקון במקרה שבו המנהל כבר הפעיל בעבר את סמכותו לתיקון שומה ומדובר בתיקון נוסף, וקל וחומר אלה הם פני הדברים כאשר חלפה זה מכבר תקופת ההתיישנות הקבועה בסעיף 85 לחוק.
*האמור במאמר הוא על דעת הכותב בלבד, אינו משקף בהכרח את עמדת רשויות המס ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני.
הכותב - ממשרד אלתר עורכי דין