אופן ניכוי הוצאות הקמה בחברת ביטוח

תקציר ע"מ 51006/12
ש. שלמה חברה לביטוח בע"מ
נ' פקיד שומה למפעלים גדולים


בית המשפט המחוזי בתל אביב פסק כי הוצאות שונות (בעיקר הוצאות שכר עבודה והוצאות נלוות) שהוציאה חברת ביטוח עובר למועד שבו קיבלה אישור מבטח מהמפקח על הביטוח - הן הוצאות טרום הקמה אשר יש להוונן לנכס.
השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים
------------------------------------------------------
בשנים הרלוונטיות עסקה שלמה אחזקות וקבוצת החברות אשר בהן היא מחזיקה בתחום הליסינג התפעולי. ביום 29.12.2005 הגישה שלמה אחזקות בקשה להקמת חברת ביטוח, היא המערערת. ביום 13.9.2006 התקבל אישור עקרוני מהמפקח להקמת חברת ביטוח, ובהתאם יוסדה המערערת ביום 3.10.2006. ביום 5.11.2007 ניתן הרישיון הסופי מטעם המפקח על הביטוח לעסוק בביטוח. מחודש אוקטובר 2006 ובשנת 2007 הוציאה המערערת סכום של כ-18 מיליון ש"ח בקשר לעסקי הביטוח. 14 מיליון ש"ח נרשמו כהוצאות שוטפות שחלקן הגדול הן בחשבון משכורות וחשבונות נלווים לכך, והן בבסיס המחלוקת נשוא ערעור זה.
לשיטת המשיב, הוצאות אלו הן הוצאות הקמה והוצאות טרום הפעלה ולכן הן אינן מותרות בניכוי. נוסף על כך, לטענת המשיב, המערערת הציגה את ההוצאות שבמחלוקת כהוצאות טרום הקמה בבקשותיה לאיחוד שונות המס, בדוח ההתאמה למס ובדוחותיה הכספיים. אף החברה הציבורית שלמה אחזקות הציגה מצג זה בדיווחיה. לשיטת המשיב, יש במצגים אלו משום הודאת בעל דין המחייבת את המערערת, ומכל מקום יש בה כדי ללמד שמדובר בהוצאה הונית.
דיון
----
לעניין מצגי המערערת - מצגים אלו מעידים כי היא התייחסה במועדים שונים להוצאות שבמחלוקת כהוצאות טרום הקמה הוניות. כדי לסתור מצגים אלו על החברה להוכיח כי מהותן של ההוצאות היא אחרת ויש לסווגן כהוצאות שוטפות. נטל ההוכחה במקרה דנן הורם, וזאת בשל מצגיה של המערערת. בפסיקה נקבע בקשר להוצאות הקמה כי יש לבחון אם מדובר בהוצאות שהוצאו בזמן שהעסק היה קיים, שאם כן לא יראו את ההוצאה כהוצאת טרום הקמה. הוצאות טרום הקמה הן מעצם הגדרתן הוצאות הוניות שיש להוונן לנכס, הלוא הוא העסק עצמו. עוד נקבע בפסיקה כי יראו עסק כקיים במועד שבו היה בשל דיו כדי להניב הכנסות. כידוע, כדי שניתן יהיה להכיר בהוצאות לצורך סעיף 17 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961, על ההוצאה להיות פירותית וכרוכה בסוג העסק וההכנסה.
יש לקבל את הנחת המשיב כי קודם לקבלת אישור הממונה, המערערת לא הייתה יכולה לעסוק בפעילות שוטפת המניבה הכנסות. העובדה שהגדרת התפקיד של העובדים לא השתנתה אינה מלמדת בהכרח שהפעולות אשר ביצעו עובדים בתקופה שלפני 1.1.2008 אינן פעולות לשם הקמת העסק. על פי הגיונם של דברים נראה כי ישנן פעולות אשר במרכזן פיתוח "פס הייצור" להנפקת הפוליסות ועליהן עמלו עובדי המערערת, כמו למשל הערכות, מחקר, סקר שווקים, בחינת ניהול סיכונים, אקטואריה וכדומה. נראה כי רק לאחר קבלת אישור כמבטח, ועבור פרק זמן כזה או אחר התואם את השוק הביטוחי, הן יכולות לבוא בגדר תחזוקה. כל עוד העסק אינו משווק פוליסות אין מה לתחזק.
עוד טוענת המערערת כי אלמלא דרישות המפקח להקמת המערערת כחברה נפרדת, היו ההוצאות שבמחלוקת מסווגות כהוצאות שוטפות תחת פעילות הקבוצה. יש לדחות טענה זו. גם אם נקבל את הטענה כי הפעילות הביטוחית קשורה ואפילו אינטגרלית במידה מסוימת לפעילות שאר חברות הקבוצה, קבלת טענה זו בפני עצמה אינה הופכת את חברת הביטוח לישות אחת עם שלמה אחזקות לצורכי מס. כניסתה של המערערת, גם לדעתה, מהווה החלטה אסטרטגית של כניסה לתחום פעילות חדש ומשמעותי. תחום זה אמנם משיק לפעילות המערערת, אך הוא עומד בפני עצמו. אפשר לראות את הקמת חברת הביטוח כהקמת פס ייצור חדש, אשר גם אם ההוצאות בגין הקמתו נרשמו תחת חברה שכבר קיימת יש לראותן כהוצאות הקמה. לפיכך, אין לתת משקל לטענות המערערת כי אלמלא הוקמה החברה הנפרדת היו הוצאות השכר מסווגות כהוצאות שוטפות.
פעילויות הכרחיות נוספות אשר נעשו בחברה ובאות לידי ביטוי בהוצאות השנויות במחלוקת הן אקטואריה, ייעוץ, גיוס עובדים, ספרות והשתלמויות, רישיונות, מחשוב ופרסום. גם פעולות אלה אינן מהוות את התשתית או "פס הייצור" שעליו פועלת חברת הביטוח. על כן, אין להתערב בשיקול דעת המשיב כי הוצאות אלו הן הוצאת טרום הקמה.
תוצאה
--------
הערעור נדחה. המערערת חויבה בהוצאות בסך 50,000 ש"ח.
בבית המשפט המחוזי בתל אביב
לפני כב' השופט מ' אלטוביה
ניתן ב-30.10.2014