ביטול מכירה של דירת מגורים קיימת מאיין את הטבות מס הרכישה לגבי דירת המגורים החדשה

ו"ע 37007-04-14 רינה אבו זמיל נ' רינה אבו זמיל                                                                              ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי מרכז פסקה כי ביטול מכירה של דירת מגורים קיימת מאיין את הטבות מס הרכישה שניתנו לרוכש לגבי דירת המגורים החדשה. השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים לרוכש דירת מגורים יחידה ניתנת הטבה במס רכישה בדמות מדרגות מס מופחתות. לגבי מי שכבר יש בידיו דירה אחת, התנאי לזכאות להטבה האמורה הוא מכירת הדירה הקיימת בתוך עשרים וארבעה חודשים ממועד הרכישה. במקרה הנוכחי, העוררת רכשה דירה בעיר בת ים וכעבור ארבעה חודשים מכרה את דירתה הקודמת בחולון. רוכש הדירה בחולון אמנם נכנס להתגורר בה כמוסכם אך העוררת לא הצליחה לגרום להסרת הערת האזהרה. לטענת העוררת, הסרת הערת האזהרה הייתה בלתי אפשרית בהיעדר שיתוף פעולה מצד הגרוש. כך, בחלוף עוד שנתיים ורבע בוטלה מכירת הדירה הראשונה והעוררת שבה להיות הבעלים של שתי דירות. עד למועד הדיון בערר זה לא נמכרה הדירה בחולון לקונה חדש. העוררת והרוכש פנו לרשות המסים וביקשו אישור לכך שמכירת הדירה בחולון בוטלה, ולשם כך הוגש "תצהיר על ביטול מכירה". רשות המסים אישרה את ביטול עסקת המכר כמבוקש וכמוצהר. המשיב טוען כי בנסיבות אלו, ובסופו של דבר, לא התקיים התנאי לזכאות להטבה. לעומת זאת טוענת העוררת כי די בביצוע המכירה בתוך התקופה הנדרשת כדי לזכות אותה בהטבה אף אם מכירה זו בוטלה לאחר מכן, שהרי לאחר ארבעה חודשים בלבד ממועד הרכישה היא מכרה את הדירה הקודמת בחולון ובשל כך היא זכאית לפטור ממס רכישה. אמנם בסופו של דבר המכר כשל ובוטל, אך אין בכך כדי לגרוע מזכאותה להטבה כי היא הרי עשתה את שנדרש ממנה לפי החוק - זאת בייחוד לנוכח הנסיבות יוצאות הדופן והמצערות של מקרה זה, שעיקרן הליכי גירושין שנבעו מהתעללות ואלימות מצדו של הבעל. דיון למרות נסיבות המקרה הקשות, דין הערר להידחות. ההלכה היא, כפי שגורס המשיב, כי ככלל, לצורך יישום הוראות חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") ביטולו של מכר אכן פועל למפרע וכל תוצאות המס מתבטלות בעקבותיו, ופועלו של הביטול גם הוא למפרע והשלכות המס אשר יוחסו לעסקה מלכתחילה מבוטלות גם הן. זאת נקודת המוצא להוראות סעיף 102 לחוק. יש לציין כי לכאורה מצויה העוררת במלכודת מסוימת: היא טוענת כי לעניין ההטבה במס רכישה היא "מכרה" את דירתה היחידה הקיימת בתוך 24 חודשים כנדרש. מנגד אין לה כל עניין להציג את השבת הדירה לידיה בתור "מכר חוזר" כי הרי הדבר יהיה כרוך במס רכישה נוסף, בשיעור מלא. משום כך היא ביקשה וקיבלה (עם הרוכש) את אישור רשות המסים כי ההשבה לא תיחשב למכר חוזר, על כל המשתמע מכך, אלא ביטול כמשמעותו בסעיף 102 לחוק. נשאלת אפוא השאלה, האם תיתכן תוצאה שלפיה מצד אחד רואים את עסקת מכירת הדירה בחולון כמבוטלת למפרע ומצד שני קובעים כי לעניין סעיף 9(ג1א)(2) לחוק "מכרה" העוררת את הדירה בתוך 24 חודשים ממועד רכישת הדירה בבת ים? התשובה לשאלה זו היא שלילית. אמנם במקרה הקונקרטי אין חולק כי מכר הדירה בחולון היה אמיתי בעת כריתתו. עם זאת, אימוץ הפרשנות המוצעת על ידי העוררת ללשון הסעיף הנדון עלול לפתוח פתח ל"תרגיל מס" שלפיו תימכר (לכאורה) דירה קיימת כדי לזכות את המוכרת בהקלת המס ברכישת דירה אחרת ולאחר חלוף זמן המכר יבוטל והיחיד יישאר בעלים של שתי דירות.   ביטול מכירה (בשונה ממכר חוזר) מביא לאיון השלכות המס אשר נבעו מהמכירה לפני ביטולה. כלל זה עשוי לפעול לטובת האזרח במקרה אחד ולטובת רשות המסים במקרה אחר וכשלעצמו כלל אינו מחמיר או מקל. לא קיימת סיבה לסטות מעיקרון זה בפרשנות סעיף 9(ג1א)(2) לחוק. במהלך הדיון מצאה הוועדה לנכון להציע פתרונות מקלים לפנים משורת הדין, לנוכח נסיבות הרקע הקשות. בין השאר הוצע כי יינתן לעוררת פרק זמן קצוב נוסף למכירת הדירה בחולון ואם הדירה לא תימכר בפרק זמן זה ההטבה תישלל באופן סופי. כאמור, הדבר לא הסתייע, אולם טוב ייעשה המשיב אם ישקול את הדבר בשנית למרות זכייתו העקרונית בערר זה. תוצאה הערר נדחה. לא נעשה צו להוצאות.   בבית המשפט: ועדת ערר מיסוי מקרקעין תל אביב לפני: כב' השופט ה' קירש והחברים צ' פרידמן וי' בליצקי ניתן ביום: 20.5.2015     <center>>