השיקולים לרכישת דירת מגורים שמיועדת לפינוי בינוי במסגרת חברה או במסגרת יחיד

שאלה נכס שבו ארבע דירות נכנס לפרויקט תמ"א 38. הנכס ייהרס וייבנה מחדש. הדירות החדשות שיתקבלו לא יושכרו אלא יימכרו. במקרה שלנו מדובר בדירה אחת מתוך ארבע. השאלה: האם כדאי לבצע את העסקה במסגרת חברה קיימת שבה כבר קיים נכס שמושכר לקליניקה או לבצע אותה במסגרת הפרטית (הן לעניין מס הכנסה, הן לעניין מס שבח ומע"מ)? המטרה היא לעשות רווח, למכור את הנכס ולהשתמש בכסף. תשובה: מהשאלה לא ברור לגמרי אם הדירה, המשמשת לקליניקה, נמצאת היום בבעלות חברה או בבעלות יחיד. תחילה לגבי עניין השימוש בדירה כקליניקה: מלשון סעיף 49לג1 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") הקובע את הוראות הפטור לעסקת תמ"א 38/2 (הריסה ובנייה מחדש) עולה אי-בהירות לגבי תחולתו של הפטור במקרה של עסקת תמ"א 38/2 במבנה משרדים, מסחרי או כל נכס אחר שאינו דירת מגורים. אמנם ברישת הסעיף הרלוונטי בחוק נקבע כי הפטור יוענק במכירת זכות במקרקעין, אולם בהמשך נקבע מפורשות כי הפטור יחול רק על תמורה שניתנה בדרך של דירת מגורים בשל מכירת הזכויות בדירת מגורים. זאת ועוד, גובה הפטור האמור נקבע על בסיס השווי של דירת המגורים הקיימת של הדייר או על בסיס גודלה ולא על פי שווי הזכות במקרקעין. מנגד נקבע בהמשך הסעיף הרלוונטי בחוק כי במכירת דירת מגורים חלופית שהתקבלה תמורת זכות נמכרת שאינה דירת מגורים, לא יחול פטור ממס (בדומה להוראה הקבועה לגבי עסקת פינוי-בינוי). מכך עולה כי לכאורה ניתן לקבל פטור ממס גם במקרה של מכירת זכות אשר אינה מהווה דירת מגורים, במסגרת תמ"א 38/2.   יש לבחון שלושה שיקולים מרכזיים לצורך קבלת ההחלטה אם לרכוש את דירת המגורים באופן פרטי, כיחיד, או באמצעות חברה:

1. גובה חבות מס הרכישה המשולם במועד רכישת הדירה
2. גובה המס החל על ההכנסה השוטפת מהדירה בגין דמי השכירות
3. גובה חבות המס שתחול בעת מכירה עתידית של הדירה

נדון בשיקולים אלה כעת ולפי סדרם:

1. מס הרכישה – יחיד הרוכש "דירת מגורים יחידה" זכאי להקלות במס רכישה. לעומתו חברה אינה זכאית להקלה כלשהי במס רכישה.
2. המס החל על ההכנסה השוטפת משכירות - על הכנסתה החייבת של חברה, לרבות מדמי שכירות, מוטל מס חברות בשיעור של 26.5%. כנגד ההכנסות משכירות ניתן לנכות הוצאות ופחת. הכנסתו של יחיד מדמי שכירות של דירת מגורים חייבת במס באחת משלוש החלופות הבאות: 1) פטור ממס לפי חוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים), התש"ן-1990, וזאת עד לתקרה (5,080 ש"ח בשנת 2015) כאשר דמי שכירות העולים על גובה התקרה האמורה יגרמו לתיאום התקרה; 2) שיעור מס מופחת של 10% על פי סעיף 122 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 בגין דמי השכירות (בלי שהותרו ניכויים, קיזוזים, זיכויים או פטורים); או 3) הכנסה חייבת של יחיד מדמי שכירות תצורף ליתר הכנסותיו החייבות של היחיד ותמוסה בשיעור המס השולי החל על היחיד (הכנסה מדמי שכירות היא לרוב הכנסה שאינה מיגיעה אישית והיא תחויב במס שולי החל ממדרגת המס בשיעור של 30%) ותתחייב בדמי ביטוח לאומי. בד בבד ניתן יהיה לנכות הוצאות ופחת.
3. מס השבח במכירת הדירה - ככלל, שיעור המס על השבח הנובע ממכירת מקרקעין על ידי יחיד הוא 25%. עם זאת, יחיד זכאי לפטור ממס במכירת דירת מגורים לפי סעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין, וזאת בתנאי שמדובר בדירתו היחידה שהוא מחזיק 18 חודשים לפחות טרם מועד המכירה. השבח ממכירת דירת המגורים מהווה חלק מהכנסתה החייבת של חברה ולפיכך מתחייב במס חברות (בשיעור של 26.5%). נוסף על כך, בעת חלוקת ההכנסה (נטו לאחר מס בחברה) לבעל המניות, יתחייב בעל המניות במס בשיעור של 30% (כאשר מדובר בבעל מניות המחזיק ביותר מ-10% מהזכויות בחברה) העשוי להביא את נטל המס הכולל לכ-49%, בגין ההכנסה ממכירת דירת המגורים וחלוקת התמורה כדיווידנד לידיו.

יצוין כי אם יתקיימו הוראות סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין, יהיה אפשר לפרק את החברה בטרם מכירה עתידית של הדירה, באופן שהעברת הדירה לבעל המניות אגב הפירוק תהיה פטורה ממס שבח. העברה כאמורה טומנת בחובה היבטי מס נוספים אותם יש לבחון היטב טרם פירוק החברה והעברת הדירה כאמור. לסיכום, שיעור המס הכולל החל בידי יחיד בעת החזקה ומכירה של דירת מגורים הוא נמוך יותר מאשר באמצעות חברה, ולכן לכאורה יש יתרון בהחזקת דירת מגורים באופן אישי ולא באמצעות חברה.

המשיב - מומחה למיסוי ישראלי בדגש על מיסוי נדל"ן התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן. אין במידע המופיע באתר "כל מס" או בשירות הניתן למנויי האתר כדי להוות ייעוץ משפטי ו/או תחליף לייעוץ משפטי ואין באמור כדי להוות מענה לנסיבות מקרה קונקרטיות ו/או ספציפיות, לחוות דעה או להביע עמדה ביחס למקרה מסוים.     <center>>