עסקה לרכישת זכויות בשותפות

ע"מ 53269/11 פרי אור בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים   בית המשפט המחוזי בתל אביב פסק כי בגדרי שתי העסקאות לרכישת שותפויות נשוא הערעור, רכשה המערערת זכויות בשותפויות ולא את נכסי השותפויות. לפיכך נפסק כי בדין קבע פקיד השומה שהמערערת אינה זכאית להפחית את עלות רכישת הזכויות בשותפויות כמוניטין. השאלה המשפטית הרקע העובדתי וטענות הצדדים במרכזו של הערעור שתי עסקאות שביצעה המערערת, חברה העוסקת בנטיעת פרדסים ומטעי פרי, אריזת פרי ושיווקו בארץ ובעולם, בשלהי שנת 2006, עסקאות שבגדרן רכשה זכויות בשותפויות, העוסקות באריזה ובשיווק של פרי ובעיבוד ובניהול פרדסים. המערערת סברה כי יש לראות בסכום הכולל שאותו שילמה במסגרת שתי העסקאות הללו תשלום ששולם בעבור רכישת נכס מסוג מוניטין, ולפיכך הפחיתה בדוחות ההתאמה לצורכי מס לשנות המס שבערעור את החלק היחסי של עלות רכישת הזכויות בשותפויות, על פי תקנות מס הכנסה (שיעור פחת למוניטין), התשס"ג-2003. פקיד השומה מצדו סבר כי מדובר ברכישת זכויות בשותפויות. זאת להבדיל מרכישת נכסים או פעילות של השותפויות, ועל כן, ועל פי ההלכה שנפסקה בעניין שדות (ע"א 2026/92), לא ניתן להפחית, לצורכי מס, את עלות רכישת הזכויות בשותפויות. המערערת טוענת כי הגם שהעסקאות לרכישת השותפויות תוארו על ידי הצדדים כעסקאות לרכישת זכויות בשותפויות, הרי הלכה למעשה רכשה המערערת את נכסי השותפויות, הכוללים נכסים בני הפחתה. על פי הטענה, השאלה שיש לשאול אינה מה הלבוש הפורמאלי של העסקה, אלא האם לצורכי מס יש להתייחס אל המערערת כאל מי שרכשה את נכסי השותפויות. בהקשר זה נטען כי מטרת העסקאות הייתה להביא לסינרגיה בין פעילותה העסקית של המערערת לבין פעילותן העסקית של השותפויות, באופן אשר יבטיח את שליטתן המשותפת במקורות הפרי, באריזה ובשיווק, ומשכך יש לראות בעסקאות לרכישת השותפויות עסקאות לרכישת נכסי השותפויות. מנגד, לשיטת המשיב, מניתוח העובדות, הסכמי הרכישה ודיווחי המערערת עצמה בדוחותיה הכספיים, כמו גם מדיווחי חברת האם של המערערת לבורסה לניירות ערך ודיווחי המוכרות בעסקה, עולה תמונה ברורה וחד משמעית שלפיה העסקאות נשוא הערעור התבצעו בדרך של עסקאות לרכישת זכויות בשותפויות. זאת להבדיל מעסקאות לרכישת פעילות ומוניטין של השותפויות. נטען כי המערערת טוענת כלפי כולי עלמא כי רכשה זכויות בשותפויות ורק כלפי פקיד השומה טוענת היא כי רכשה מוניטין, וזאת לאור הטבת המס הצפויה לצמוח לה מדיווח זה. עוד נטען, כי מאחר שבענייננו מדובר בעסקאות לרכישת זכויות בשותפויות, הרי בהתאם להלכה שנפסקה בעניין שדות, אין להתיר כהוצאה לצורכי מס כל הפחתה המתייחסת לרכישת הזכויות בשותפויות, באשר זכויות אלו (בדומה למניות של חברה) אינן מהוות נכס בר פחת או הפחתה. דיון על פי ההלכה שנפסקה בעניין שדות, מכירת מלוא זכויותיו של שותף בשותפות תיחשב, לעניין דיני המס, למכירת נכס הוני יחיד ולא למכירת חלקו היחסי של השותף בכל אחד ואחד מנכסי השותפות בנפרד. לפיכך יש לעמוד להלן על מהות העסקאות דנן, כאשר בראש ובראשונה תיבחן לשון ההסכמים שבגדרם נרכשו הזכויות בשותפויות, כמו גם דיווחי הצדדים בנוגע לאותן עסקאות. לאופן שבו דיווחה המערערת על העסקאות נשוא ענייננו יש חשיבות מכרעת, כאשר לעניין זה מוחזקת המערערת כמי שדיווחה על המציאות הכלכלית האמיתית של אותן עסקאות, וכבר נפסק לא אחת כי דיווחיו הכספיים של נישום מחייבים אותו אל מול רשויות המס והכתוב בהם "מצביע כמאה עדים". זאת ועוד, גם יתר הצדדים הרלוונטיים לעסקאות נשוא ענייננו דיווחו על עסקאות למכירה של זכויות בשותפויות ולא על עסקאות למכירה של נכסים. לשון ההסכמים הרלוונטיים לענייננו מלמדת כי בגדרי העסקאות רכשה המערערת, בבירור, במודע ובמוצהר, זכויות בשותפויות. לא נשמעה כל טענה בענייננו כי ההסכמים הללו נכפו על המערערת או כי בשל אילוץ רגולטורי או אילוץ עסקי נאלצה המערערת לנסח את ההסכמים באופן שבו הם נוסחו, הגם שהתכוונה לדבר אחר. גם בדיווחי המערערת, כמו גם בדיווחי חברת האם הציבורית שלה, הובהר כי המדובר בעסקאות שבגדרן רכשה המערערת זכויות בשותפויות מת"י וגן פלח ולא בעסקאות שבגדרן רכשה המערערת נכסים של השותפויות. מכאן שיש ממש בטענת פקיד השומה ולפיה טענה המערערת בפני כולי עלמא כי רכשה זכויות בשותפויות וכי רק "כלפי פקיד השומה וכלפיו בלבד, טוענת המערערת שהתקשרה בעסקת רכישת נכסים וביניהם רכשה מוניטין." גם העובדה שבגדרי דוחות המערערת לצורכי מס לשנת 2006 שהיא השנה שבה נחתמו ההסכמים נשוא ענייננו לא הפחיתה המערערת חלק יחסי של עלות רכישת הזכויות בשותפויות, נזקפת לחובתה בהקשר זה. ויודגש, הביטוי הראשון לעמדת המערערת שלפיה רכשה נכסים במסגרת העסקאות נשוא ענייננו הוא בדוח ההתאמה לצורכי מס לשנת 2007, אשר הוגש לפקיד השומה בחודש מארס 2008. מכאן שטענת המהות על פני צורה נטענת בענייננו אנו רק לצורכי מס. במצב דברים זה, אין מקום להתערב בשיקול דעתו של פקיד השומה שעה שדחה את עמדת המערערת. מכל מקום, אינני סבורה כי בחינה מהותית של העסקאות נשוא ענייננו הייתה יכולה להביא למסקנה שונה בנסיבות העניין. אם אכן היה מדובר בענייננו בעסקאות לרכישת נכסי השותפויות, כנטען בדבר העדפת המהות על הצורה, אזי ניתן היה לראות מעבר של נכסים מהשותפויות למערערת. ואולם, בענייננו פעילותן של השותפויות המשיכה להתנהל באותו האופן גם לאחר רכישת הזכויות בידי המערערת, ובדוחותיה של המערערת לא ניתן כל ביטוי לרכישת נכסי השותפויות. יש לזכור בהקשר זה כי אחת השותפויות מחזיקה ברישיונות ייצוא וכן ברישיונות שימוש במותג "Jaffa" כסמל מסחרי, נכסים בעלי ערך לכל הדעות. ניתן היה לצפות כי המערערת תיתן ביטוי לנכסים משמעותיים אלה בדוחותיה הכספיים, ככל שאכן היה מדובר ברכישת נכסים. צדו השני של אותו מטבע הוא כי המערערת הייתה נדרשת להתקשר בהסכמים חדשים עם מועצת הצמחים ולקבל רישיונות ייצוא חדשים על שמה. ואולם, גם לאחר רכישת הזכויות בשותפות נותרו הרישיונות האמורים על שמה של השותפות והם לא הוסבו על שמה של המערערת. באותו האופן גם אין למצוא בדיווחי הצדדים כל התייחסות לנכסים כלשהם שרכשה המערערת בגדרי אותן עסקאות, ובפרט מוניטין, וגם אין למצוא כל שינוי במצבת הנכסים של המערערת בעקבות אותן עסקאות בטופסי י"א, טופסי פחת של המערערת או במצבת הנכסים של השותפויות. הנה כי כן, גם במהות, העסקאות הן עסקאות לרכישת זכויות בשותפויות ולא לרכישת נכסים אחרים כלשהם. תוצאה הערעור נדחה. המערערת חויבה בהוצאות בסך 30,000 ש"ח.      בבית המשפט: המחוזי בתל אביב לפני: כב' השופטת ד"ר מיכל אגמון גונן ניתן ביום: 27.7.2015     <center>>